TRM $3.128,46 ▲ 28,01 UVT 2026 $52.374 SMMLV 2026 $1.750.905 Auxilio 2026 $249.095 IPC 2025 5,10 % Ver todas

NIA 240

Responsabilidades del auditor en la auditoría de estados financieros con respecto al fraude

Norma Internacional de Auditoría 240

Norma internacional de auditoría 240: responsabilidades del auditor en la auditoría de estados financieros con respecto al fraude

(Aplicable a las auditorías de estados financieros correspondientes a periodos iniciados a partir del 15 de diciembre de 2009)* La Norma Internacional de Auditoría (NIA) 240, Responsabilidades del auditor en la auditoría de estados financieros con respecto al fraude”, debe interpretarse conjuntamente con la NIA 200, Objetivos globales del auditor independiente y realización de la auditoría de conformidad con las Normas Internacionales de Auditoría Introducción Alcance de esta NIA 1. Esta Norma Internacional de Auditoría (NIA) trata de las responsabilidades que tiene el auditor con respecto al fraude en la auditoría de estados financieros. En concreto, desarrolla el modo de aplicar la NIA 315 (Revisada)92 y la NIA 33093 en relación con los riesgos de incorrección material debida a fraude.

Características del fraude

Responsabilidad en relación con la prevención y detección del fraude

Responsabilidades del auditor

Fecha de entrada en vigor

Objetivos

Definiciones

Escepticismo profesional

Discusión entre los miembros del equipo del encargo

Procedimientos de valoración del riesgo y actividades relacionadas

La dirección y otras personas de la entidad

Responsables del gobierno de la entidad

Identificación de relaciones inusuales o inesperadas

Otra información

Evaluación de factores de riesgo de fraude

Identificación y valoración de los riesgos de incorrección material debida a fraude

Respuestas globales

Procedimientos de auditoría en respuesta a riesgos valorados de incorrección material debida a fraude en las afirmaciones

Procedimientos de auditoría en respuesta a riesgos relacionados con la elusión de los controles por parte de la dirección

Evaluación de la evidencia de auditoría (Ref.: Apartado A49)

Imposibilidad del auditor para continuar con el encargo

Manifestaciones escritas

Comunicaciones a la dirección y a los responsables del gobierno de la entidad

Información sobre fraude a una autoridad competente ajena a la entidad

Documentación

Responsabilidad en relación con la prevención y detección del fraude

Responsabilidades del auditor (Ref.: Apartado 8a) A5a. Las disposiciones legales o reglamentarias o los requerimientos de ética aplicables pueden requerir que el auditor aplique procedimientos adicionales o lleve a cabo actuaciones adicionales. Por ejemplo, el Código de Ética para Profesionales de la Contabilidad del Consejo de Normas Internacionales de Ética para Contadores (Código de ética del IESBA) requiere que el auditor tome medidas para responder a incumplimientos identificados o a la existencia de indicios de incumplimiento de las disposiciones legales y reglamentarias y determine si son necesarias actuaciones adicionales. Dichas medidas pueden incluir la comunicación de incumplimientos de las disposiciones legales y reglamentarias identificados o de la existencia de indicios de incumplimiento a otros auditores dentro de un grupo, incluido un socio del encargo del grupo, auditores de componentes u otros auditores que realizan trabajo en componentes de un grupo con fines distintos a la auditoría de los estados financieros del grupo.106 Consideraciones específicas para entidades del sector público A6. Las responsabilidades del auditor del sector público con respecto al fraude pueden deberse a las disposiciones legales, reglamentarias u otras disposiciones aplicables a las entidades del sector público, o recogerse por separado en el mandato del auditor. Por consiguiente, las responsabilidades del auditor del sector público pueden no limitarse a la consideración de los riesgos de incorrección material en los estados financieros, sino también incluir una responsabilidad más amplia de considerar los riesgos de fraude.

Escepticismo profesional (Ref.: Apartados 12–14)

Discusión entre los miembros del equipo del encargo (Ref.: Apartado 15)

Valoración por la dirección de los riesgos de incorrección material debida a fraude (Ref.: Apartado 17(a))

Consideraciones específicas para entidades de pequeña dimensión

Proceso seguido por la dirección para identificar y responder al riesgo de fraude (Ref.: Apartado 17(b))

Indagaciones ante la dirección y ante otras personas de la entidad (Ref.: Apartado 18)

Indagaciones entre los auditores internos (Ref.: Apartado 19)

Conocimiento de la supervisión ejercida por los responsables del gobierno de la entidad (Ref.: Apartado 20)

Consideraciones específicas para entidades de pequeña dimensión

Consideración de otra información (Ref.: Apartado 23)

Evaluación de los factores de riesgo de fraude (Ref.: Apartado 24)

Consideraciones específicas para entidades de pequeña dimensión

Identificación y valoración de los riesgos de incorrección material debida a fraude Riesgo de fraude en el reconocimiento de ingresos (Ref.: Apartado 26)

Identificación y valoración de los riesgos de incorrección material debida a fraude y conocimiento de los correspondientes controles de la entidad (Ref.: Apartado 27)

Respuestas globales (Ref.: Apartado 28)

Asignación y supervisión del personal (Ref.: Apartado 29(a))

Imprevisibilidad en la selección de los procedimientos de auditoría (Ref.: Apartado 29(c))

Procedimientos de auditoría que responden a riesgos valorados de incorrección material debida a fraude en las afirmaciones (Ref.: Apartado 30)

Estimaciones contables (Ref.: Apartado 32(b))

Fundamento empresarial de transacciones significativas (Ref.: Apartado 32(c))

Evaluación de la evidencia de auditoría (Ref.: Apartados 34–37)

Procedimientos analíticos realizados en una fecha próxima a la finalización de la auditoría para alcanzar una conclusión global (Ref.: Apartado 34)

Consideración de las incorrecciones identificadas (Ref.: Apartados 35–37)

Imposibilidad del auditor para continuar con el encargo (Ref.: Apartado 38)

Manifestaciones escritas (Ref.: Apartado 39)

Comunicaciones a la dirección y a los responsables del gobierno de la entidad (Ref.: Apartados 40–42)

A59a. En algunas jurisdicciones, las disposiciones legales o reglamentarias pueden limitar al auditor la comunicación de determinadas cuestiones con la dirección y con los responsables del gobierno de la entidad. Las disposiciones legales o reglamentarias pueden prohibir de forma expresa una comunicación u otra actuación que pueda perjudicar a la investigación de un acto ilegal o presuntamente ilegal llevada a cabo por la autoridad competente, así como alertar a la entidad, por ejemplo, cuando se requiere que el auditor informe sobre un fraude a una autoridad competente en aplicación de legislación contra el blanqueo de capitales. En estas circunstancias, las cuestiones consideradas por el auditor pueden ser complejas y puede considerar adecuado obtener asesoramiento jurídico.

Comunicación a la dirección (Ref.: Apartado 40)

Comunicación con los responsables del gobierno de la entidad (Ref.: Apartado 41)

Otras cuestiones relacionadas con el fraude (Ref.: Apartado 42)

Información sobre fraude a una autoridad competente ajena a la entidad (Ref.: Apartado 43)

Consideraciones específicas para entidades del sector público

Anexo 1

(Ref.: Apartado A25)

Ejemplos de factores de riesgo de fraude

27 NIA 250 (Revisada), Consideración de las disposiciones legales y reglamentarias en la auditoría de estados financieros, apartados A28-A34. Los factores de riesgo de fraude que se identifican en el presente anexo son ejemplos de factores a los que pueden tener que enfrentarse los auditores en un amplio espectro de situaciones. Se presentan por separado ejemplos relacionados con los dos tipos de fraude relevantes para el auditor: la información financiera fraudulenta y la apropiación indebida de activos. Para cada uno de estos tipos de fraude, los factores de riesgo se clasifican a su vez en función de las tres condiciones que suelen estar presentes cuando se producen incorrecciones materiales debidas a fraude: a) incentivos y elementos de presión; b) oportunidades; c) actitudes y racionalización. Aunque los factores de riesgo cubren un amplio espectro de situaciones, son sólo ejemplos y, por tanto, el auditor puede identificar factores de riesgo adicionales o diferentes. No todos estos ejemplos son relevantes en todas las circunstancias, y algunos pueden tener mayor o menor significatividad en entidades de diferente dimensión o con distintas características de propiedad o distintas circunstancias. Asimismo, el orden en que se ofrecen los ejemplos de factores de riesgo no pretende reflejar su importancia relativa o la frecuencia con que se producen.

Factores de riesgo relacionados con incorrecciones debidas a información financiera fraudulenta

Los siguientes son ejemplos de factores de riesgo relacionados con incorrecciones debidas a información financiera fraudulenta.

Incentivos y elementos de presión

La estabilidad o rentabilidad se ve amenazada por condiciones económicas, sectoriales u operativas de la entidad, tales como (o de las que son indicio): • Un alto grado de competencia o saturación del mercado, acompañado de un descenso de los márgenes. • Gran vulnerabilidad a cambios rápidos, como los tecnológicos, obsolescencia de los productos, o los tipos de interés. • Descensos significativos de la demanda y aumento del número de empresas fallidas en el sector o en la economía en general. • Pérdidas operativas que convierten en inminente la amenaza de quiebra, de ejecución forzosa o de absorción hostil. • Flujos de efectivo negativos recurrentes procedentes de las operaciones o una imposibilidad para generar flujos de efectivo en las operaciones, al tiempo que se registran beneficios y crecimiento de beneficios. • Crecimiento rápido o rentabilidad inusual, especialmente en comparación con los de otras empresas del mismo sector. • Nuevos requerimientos contables, legales o reglamentarios. La dirección está sometida a una presión excesiva para cumplir con los requerimientos o con las expectativas de terceros como consecuencia de lo siguiente: • Las expectativas de rentabilidad o de grado de tendencia por parte de analistas de inversión, inversores institucionales, acreedores significativos u otros terceros (especialmente expectativas injustificadamente desmesuradas o poco realistas), incluidas las creadas por la propia dirección mediante, por ejemplo, comunicados de prensa o mensajes en los informes anuales excesivamente optimistas. • La necesidad de obtener financiación adicional, a través de recursos ajenos o propios, para seguir siendo competitivos, incluida la financiación de importantes proyectos de investigación y desarrollo o de inversión en activos fijos. • Una capacidad limitada para cumplir con los requerimientos asociados a la cotización en bolsa, con el reembolso de la deuda u otras obligaciones derivadas de compromisos de deuda. • Los efectos negativos, reales o percibidos, de informar de malos resultados relacionados con transacciones significativas en curso, como combinaciones de negocios u obtención de contratos. La información disponible indica que la situación financiera personal de los miembros de la dirección o de los responsables del gobierno de la entidad se ve amenazada por la evolución financiera de la entidad debido a que: • Tienen intereses financieros significativos en la entidad. • Una parte significativa de su retribución (por ejemplo, primas, opciones sobre acciones y contratos con cláusulas ligadas al resultado) dependen de la consecución de unos objetivos desmesurados de cotización, resultados operativos, situación financiera o flujos de efectivo.119 119 Los planes de incentivos destinados a la dirección pueden supeditarse a la consecución de objetivos relacionados sólo con ciertas cuentas o determinadas actividades de la entidad, aun cuando dichas cuentas o actividades puedan no ser materiales para la entidad en su conjunto. • Han prestado garantías personales con respecto a deudas de la entidad. Existe una presión excesiva sobre la dirección o sobre el personal operativo para cumplir con los objetivos financieros fijados por los responsables del gobierno de la entidad, incluidos objetivos incentivados de ventas o rentabilidad.

Oportunidades

La naturaleza del sector o de las operaciones de la entidad proporciona oportunidades de facilitar información financiera fraudulenta que puede tener su origen en: • Transacciones significativas con partes vinculadas, ajenas al curso normal de los negocios, o con entidades vinculadas no auditadas o auditadas por otra firma de auditoría. • Una fuerte presencia financiera o capacidad de dominio de un determinado sector de la industria que permite a la entidad imponer términos o condiciones a los proveedores o a los clientes que pueden dar lugar a transacciones inadecuadas o no realizadas en condiciones de independencia mutua. • Activos, pasivos, ingresos o gastos basados en estimaciones significativas que implican juicios subjetivos o incertidumbres difíciles de corroborar. • Transacciones significativas, inusuales o altamente complejas, especialmente las realizadas en una fecha cercana al cierre del periodo, que plantean una problemática del tipo “fondo sobre forma”. • Operaciones significativas transfronterizas o realizadas en el extranjero en jurisdicciones donde existen diferentes entornos y culturas empresariales. • Utilización de intermediarios sin que parezca existir una justificación empresarial clara. • Cuentas bancarias significativas u operaciones de una sociedad dependiente o de una sucursal en jurisdicciones que sean paraísos fiscales y para las que no parezca existir una justificación empresarial clara. El seguimiento de la dirección no es eficaz como consecuencia de las situaciones siguientes: • El hecho de que sea una persona sola o un grupo reducido de personas quienes ejerzan la dirección (cuando no se trate de una entidad con un propietario-gerente) sin que existan controles compensatorios. • El hecho de que no sean eficaces ni la supervisión realizada por los responsables del gobierno de la entidad sobre el proceso de información financiera ni el control interno. Existe una estructura organizativa compleja o inestable que se pone de manifiesto por lo siguiente: • Dificultad para determinar la organización o las personas que tienen participaciones de control en la entidad. • Estructura organizativa extremadamente compleja que comporta entidades jurídicas o líneas jerárquicas de dirección inusuales. • Rotación elevada de los miembros de la alta dirección, de los asesores jurídicos o de los responsables del gobierno de la entidad. Los componentes del control interno son deficientes como consecuencia de: • Un seguimiento inadecuado de los controles, incluidos los controles automatizados y los que se realizan sobre la información financiera intermedia (en los casos en que se requiere información externa). • Unas tasas de rotación elevadas o una selección ineficaz de empleados de contabilidad, de tecnología de la información o de la función de auditoría interna. • Sistemas ineficaces de contabilidad e información, incluidas situaciones que implican deficiencias significativas en el control interno.

Actitudes y racionalización

• Ineficacia en la comunicación, la implementación, el apoyo o la imposición de los principios o de las normas de ética de la entidad por parte de la dirección, o la comunicación de principios o normas de ética inadecuados. • Participación o preocupación excesivas de la dirección no financiera en relación con la selección de políticas contables o la determinación de estimaciones significativas. • Historial conocido de incumplimiento de la normativa sobre valores y de otras disposiciones legales o reglamentarias, o de demandas contra la entidad, su alta dirección o los responsables del gobierno de la entidad por supuesto fraude o incumplimiento de las disposiciones legales y reglamentarias. • Interés excesivo por parte de la dirección en mantener o aumentar la cotización de las acciones o la tendencia de beneficios de la entidad. • La práctica, por parte de la dirección, de comprometerse con los analistas, acreedores y otros terceros a cumplir pronósticos desmesurados o poco realistas. • El hecho de que la dirección no subsane las deficiencias significativas conocidas en el control interno oportunamente. • Interés por parte de la dirección en la utilización de medios indebidos para minimizar los beneficios contabilizados, por motivos fiscales. • Escaso nivel ético de los miembros de la alta dirección. • El propietario-gerente no distingue entre transacciones personales y empresariales. • Disputas entre accionistas de una entidad cuyo número de accionistas es reducido. • Intentos recurrentes por parte de la dirección de justificar una contabilidad paralela o inadecuada basándose en su importancia relativa. • La relación entre la dirección y el auditor actual o su predecesor es tensa, lo que se manifiesta en lo siguiente: ○ Disputas frecuentes con el auditor actual o con su predecesor sobre cuestiones contables, de auditoría o de información. ○ Exigencias poco razonables planteadas al auditor, como restricciones de tiempo poco realistas para la finalización de la auditoría o la emisión del informe de auditoría. ○ Imposición de restricciones al auditor que limitan de forma indebida el acceso a personas o a la información, o bien que limitan la capacidad para comunicarse eficazmente con los responsables del gobierno de la entidad. ○ Actitud prepotente de la dirección en su trato con el auditor, especialmente cuando ello conlleva intentos de influir en el alcance del trabajo del auditor o en la selección o continuidad del personal asignado al encargo de auditoría o consultado durante el trabajo.

Factores de riesgo relacionados con incorrecciones originadas por la apropiación indebida de activos

Los factores de riesgo relacionados con incorrecciones derivadas de una apropiación indebida de activos también se pueden clasificar atendiendo a las tres condiciones que generalmente están presentes cuando existe fraude: incentivos y elementos de presión; oportunidades; actitudes y racionalización. Algunos factores de riesgo relacionados con incorrecciones debidas a información financiera fraudulenta también pueden estar presentes cuando surgen incorrecciones derivadas de una apropiación indebida de activos. Por ejemplo, puede haber un seguimiento ineficaz por parte de la dirección y otras deficiencias en el control interno cuando existen incorrecciones debidas a información financiera fraudulenta o a una apropiación indebida de activos. A continuación, se exponen ejemplos de factores de riesgo relacionados con incorrecciones debidas a una apropiación indebida de activos.

Incentivos y elementos de presión

Las obligaciones financieras personales pueden presionar a la dirección o a los empleados que tienen acceso al efectivo o a otros activos susceptibles de ser sustraídos y llevarlos a apropiarse indebidamente de dichos activos. Las malas relaciones entre la entidad y los empleados con acceso al efectivo u otros activos susceptibles de ser sustraídos pueden llevar a dichos empleados a apropiarse indebidamente de tales activos. Por ejemplo, pueden crearse malas relaciones por: • Futuros despidos conocidos o previsibles de empleados. • Cambios recientes o previstos en la remuneración de los empleados o en sus planes de prestaciones sociales. • Ascensos, remuneración u otras recompensas incongruentes con las expectativas.

Oportunidades

Determinadas características o circunstancias pueden aumentar el grado de exposición de los activos a una apropiación indebida. Por ejemplo, las oportunidades para la apropiación indebida de activos aumentan cuando hay: • Mantenimiento en caja o manipulación de grandes cantidades de efectivo. • Partidas de existencias de tamaño reducido, gran valor o muy demandadas. • Activos fácilmente convertibles en dinero, como bonos al portador, diamantes o chips informáticos. • Activos fijos de tamaño reducido, comercializables o que carecen de una identificación de titularidad visible. Un control interno inadecuado sobre los activos puede aumentar el grado de exposición de dichos activos a una apropiación indebida. Por ejemplo, una apropiación indebida de activos puede producirse porque haya: • Una segregación de funciones o comprobaciones independientes inadecuadas. • Una supervisión inadecuada de los gastos de la alta dirección, como los de viaje y otros reembolsos. • Una supervisión inadecuada por parte de la dirección de los empleados responsables de los activos; por ejemplo, una supervisión o un seguimiento inadecuado de ubicaciones remotas. • Procesos de selección de personal inadecuados para puestos con acceso a activos. • Un sistema de registro inadecuado en relación con los activos. • Un sistema de autorización y aprobación de las transacciones inadecuado (por ejemplo, de compras). • Medidas inadecuadas de salvaguarda física del efectivo, de las inversiones, de las existencias o de los activos fijos. • La falta de conciliación completa y oportuna de los activos. • Ausencia de documentación sobre las transacciones oportuna y adecuada; por ejemplo, de los abonos por devolución de mercancías. • Ausencia de vacaciones obligatorias para empleados que desempeñan funciones clave de control. • Una comprensión inadecuada por la dirección de las tecnologías de la información, lo que permite a los empleados de tecnologías de la información realizar una apropiación indebida. • Controles inadecuados de acceso a los registros automatizados, incluidos los controles sobre los registros de incidencias de los sistemas informáticos y su revisión.

Actitudes y racionalización

• Falta de atención con respecto a la necesidad de seguimiento o de reducción de los riesgos relacionados con la apropiación indebida de activos. • Falta de atención con respecto al control interno de la apropiación indebida de activos mediante elusión de los controles existentes o la falta de adopción de medidas adecuadas correctoras de deficiencias conocidas en el control interno. • Un comportamiento por parte del empleado que indique disgusto o insatisfacción con la entidad o con el trato que recibe. • Cambios de comportamiento o de estilo de vida que puedan indicar que se ha producido una apropiación indebida de activos. • Tolerancia de las sustracciones menores.

Anexo 2

(Ref.: Apartado A40)

Ejemplos de posibles procedimientos de auditoría para responder a los riesgos valorados de incorrección material debida a fraude

Los siguientes son ejemplos de posibles procedimientos de auditoría que pueden aplicarse para responder a los riesgos valorados de incorrección material debida a fraude originada tanto por información financiera fraudulenta como por una apropiación indebida de activos. Aunque dichos procedimientos cubren un amplio espectro de situaciones, son sólo ejemplos y, por tanto, pueden no ser los más adecuados o necesarios en cada circunstancia. Del mismo modo, el orden en que se presentan los procedimientos no pretende reflejar su importancia relativa.

Consideración relativa a las afirmaciones

Las respuestas específicas a la valoración por el auditor de los riesgos de incorrecciones materiales debidas a fraude variarán en función de los tipos o combinaciones de factores de riesgo de fraude o de las condiciones identificadas, así como de los tipos de transacciones, saldos contables, información a revelar y afirmaciones a los que pueden afectar tales riesgos. A continuación, se exponen ejemplos concretos de respuestas: • Visitar ubicaciones o realizar determinadas pruebas por sorpresa o sin previo aviso. Por ejemplo, observando el recuento de existencias en ubicaciones en las que no se haya anunciado previamente la visita del auditor, o realizando un recuento de efectivo por sorpresa en una fecha determinada. • Solicitar que los recuentos de existencias se lleven a cabo al cierre del periodo o en una fecha más próxima al cierre del periodo para minimizar el riesgo de manipulación de saldos en el periodo comprendido entre la fecha de finalización del recuento y la fecha de cierre. • Modificar el enfoque de auditoría en el ejercicio actual. Por ejemplo, poniéndose en contacto, verbalmente, con los principales clientes y proveedores, además de solicitarles una confirmación escrita, enviando solicitudes de confirmación a una persona específica dentro de una organización o buscando más información o información diferente. • Efectuar una revisión detallada de los asientos de ajuste de final de trimestre o de cierre de ejercicio de la entidad e investigando los que resulten inusuales por su naturaleza o importe. • Con respecto a transacciones significativas o inusuales, especialmente las que se producen al cierre del ejercicio o en una fecha cercana a éste, investigar la posibilidad de que existan partes vinculadas y las fuentes de los recursos financieros que sustentan las transacciones. • Aplicar procedimientos analíticos sustantivos empleando datos desagregados. Por ejemplo, comparando ventas y costes de ventas por ubicación, línea de negocio o mes con las expectativas del auditor. • Realizar entrevistas al personal relacionado con áreas en las que se ha identificado un riesgo de incorrección material debida a fraude, para obtener su opinión sobre el riesgo y sobre si los controles responden al riesgo, o el modo en que lo hacen. • Cuando otros auditores independientes auditan los estados financieros de una o más dependientes, divisiones o sucursales, discutir con ellos la extensión del trabajo que es necesario realizar para responder a los riesgos valorados de incorrección material debida a fraude derivada de las transacciones y de las actividades realizadas entre dichos componentes. • Si el trabajo de un experto resulta especialmente significativo con respecto a una partida de los estados financieros para la que el riesgo valorado de incorrección debida a fraude es alto, aplicar procedimientos adicionales relacionados con algunas o todas las hipótesis, los métodos o hallazgos del experto con el fin de verificar que los hallazgos sean razonables, o contratar a otro experto con ese propósito. • Aplicar procedimientos de auditoría para analizar saldos de apertura de determinadas cuentas de estados financieros auditados previamente para valorar, con la ventaja que da la perspectiva temporal, el modo en que se resolvieron determinadas cuestiones que conllevan estimaciones y juicios contables; por ejemplo, una provisión para devoluciones de ventas. • Aplicar procedimientos a cuentas u otras conciliaciones preparadas por la entidad, incluido el examen de conciliaciones realizadas en periodos intermedios. • Aplicar técnicas asistidas por ordenador, como, por ejemplo, la extracción y posterior tratamiento de datos, para realizar pruebas sobre la existencia de anomalías en una población. • Realizar pruebas sobre la integridad de los registros y transacciones realizados por ordenador. • Buscar evidencia de auditoría adicional en fuentes externas a la entidad que está siendo auditada.

Respuestas específicas-Incorrecciones debidas a información financiera fraudulenta

Los siguientes son ejemplos de respuestas a la valoración por el auditor de los riesgos de incorrección material debida a información financiera fraudulenta: Reconocimiento de ingresos • Aplicar procedimientos analíticos sustantivos con relación a los ingresos empleando datos desagregados; por ejemplo, comparando ingresos registrados mensualmente y por la línea de producto o segmento de negocio durante el periodo actual de información con periodos anteriores que sean comparables. Las técnicas de auditoría asistidas por ordenador pueden ser útiles para identificar relaciones o transacciones generadoras de ingresos inusuales o imprevistas. • Confirmar con clientes determinados términos contractuales relevantes y la ausencia de acuerdos paralelos, ya que, a menudo, dichos términos o acuerdos influyen en la contabilización adecuada y las bases de los descuentos o el periodo al que se refieren suelen estar poco documentados. Por ejemplo, en tales situaciones suelen ser relevantes los criterios de aceptación, las condiciones de entrega y de pago, la ausencia de obligaciones futuras o continuadas del vendedor, el derecho de devolución del producto, los precios de reventa garantizados y las provisiones de cancelación o devolución. • Indagar entre el personal de ventas y marketing de la entidad o ente el asesor jurídico interno sobre ventas o envíos realizados en una fecha cercana a la finalización del periodo y sobre su conocimiento de cualquier término o condición inusual asociados a dichas transacciones. • Estar presente en una o más ubicaciones al cierre del periodo para observar las mercancías que se están enviando o preparando para ser enviadas (o las devoluciones pendientes de procesar) y aplicar otros procedimientos de verificación del corte de ventas y existencias. • En situaciones en las que las transacciones generadoras de ingresos se inicien, procesen y registren electrónicamente, verificar los controles para determinar si proporcionan la seguridad de que las transacciones generadoras de ingresos registradas han ocurrido y se han registrado adecuadamente.

Cantidades de existencias

• Examinar los registros de existencias de la entidad para identificar las ubicaciones o las partidas que requieren atención específica durante el recuento físico de las existencias, o después de éste. • Observar el recuento de existencias en determinadas ubicaciones sin previo aviso o realizar recuentos de existencias en todas las ubicaciones en la misma fecha. • Realizar recuentos de existencias en la fecha de cierre del periodo de información o en una fecha cercana a ésta, para minimizar el riesgo de manipulación inadecuada durante el periodo comprendido entre el recuento de existencias y el cierre del periodo. • Aplicar procedimientos adicionales durante la observación del recuento; por ejemplo, examinar de forma más rigurosa el contenido de artículos embalados, la forma en que se almacenan (por ejemplo, espacios vacíos) o etiquetan las mercancías, y la calidad (es decir, pureza, grado o concentración) de las sustancias líquidas, como perfumes o productos químicos. Recurrir a los servicios de un experto puede ser útil a este respecto. • Comparar las cantidades del periodo actual con las de periodos anteriores por clase o categoría de existencias, ubicación u otros criterios, o comparación de las cantidades del recuento con los registros permanentes. • Utilizar técnicas de auditoría asistidas por ordenador para comprobar con más detalle la compilación de los recuentos físicos de existencias. Por ejemplo, ordenar por número de etiqueta para realizar pruebas sobre los controles de etiquetas, o por número de serie de los artículos para realizar pruebas sobre la posibilidad de que se haya omitido o duplicado un artículo.

Estimaciones de la dirección

• Recurrir a un experto para que realice una estimación independiente a fin de compararla con la estimación de la dirección. • Ampliar las indagaciones a personas ajenas a la dirección y al departamento de contabilidad para corroborar la capacidad y determinación de la dirección de llevar a cabo los planes oportunos para realizar la estimación.

Respuestas específicas-Incorrecciones debidas a una apropiación indebida de activos

Situaciones distintas impondrán necesariamente respuestas distintas. Por lo general, la respuesta de auditoría a un riesgo valorado de incorrección material debida a fraude relacionado con una apropiación indebida de activos se dirigirá a determinados saldos contables y tipos de transacciones. Aunque algunas de las respuestas de auditoría señaladas en las dos categorías precedentes pueden ser aplicables a dichas circunstancias, el alcance del trabajo tiene que vincularse a la información concreta sobre el riesgo de apropiación indebida que se haya identificado. Los siguientes son ejemplos de respuestas a la valoración por el auditor de los riesgos de incorrección material debida a una apropiación indebida de activos: • Recuento de efectivo o de valores al cierre del ejercicio, o en una fecha cercana a éste. • Confirmar directamente con los clientes el movimiento de la cuenta (incluidas las notas de abono y las devoluciones de ventas, así como las fechas en que se realizaron los pagos) relativo al periodo que se está auditando. • Analizar los cobros relativos a cuentas canceladas contablemente. • Analizar las faltas de existencias por ubicación o tipo de producto. • Comparar las ratios clave de existencias con la media del sector. • Revisar la documentación de soporte de las reducciones en los registros de inventario permanente. • Realizar un cotejo informático de la lista de proveedores con una lista de empleados para identificar coincidencias de direcciones y números de teléfono. • Realizar un análisis informático de registros de nóminas para identificar duplicidades de direcciones, de números de identidad o de identificación fiscal de empleados o cuentas bancarias. • Revisar los expedientes de personal en busca de aquéllos que contengan poca o ninguna evidencia de actividad; por ejemplo, ausencia de evaluaciones de desempeño. • Analizar los descuentos y devoluciones de ventas en busca de patrones o tendencias inusuales. • Confirmar los términos específicos de los contratos con terceros. • Obtener evidencia de que los contratos se llevan a cabo de conformidad con sus términos. • Revisar la adecuación de gastos importantes e inusuales. • Revisar la autorización y el valor en libros de préstamos a miembros de la alta dirección y a partes vinculadas a ellos. • Revisar el nivel y adecuación de los informes de gastos presentados por la alta dirección.

Anexo 3

(Ref.: Apartado A49)

Ejemplos de circunstancias que indican la posibilidad de fraude

A continuación, se exponen ejemplos de circunstancias que pueden indicar la posibilidad de que los estados financieros puedan contener una incorrección material debida a fraude. Las discrepancias en los registros contables incluyen: • Transacciones que no se han registrado íntegra u oportunamente, o que se han registrado incorrectamente en lo referente a la cantidad o importe, periodo contable, clasificación o política de la entidad. • Saldos o transacciones sin justificación documental o autorización. • Ajustes de última hora que afectan significativamente a los resultados. • Evidencia de acceso de los empleados a sistemas y registros incongruentes con el acceso que necesitan para desempeñar sus tareas autorizadas. • Confidencias o quejas ante el auditor relativas a un presunto fraude.

Evidencia contradictoria o falta de evidencia, que incluye:

• Ausencia de documentos. • Documentos que parecen haber sido alterados. • Disponibilidad únicamente de fotocopias y documentos transmitidos electrónicamente en los casos en que cabe esperar que existan documentos originales. • Partidas de conciliación significativas no explicadas. • Cambios inusuales en el balance de situación, o cambios en las tendencias o en ratios o relaciones importantes de los estados financieros; por ejemplo, crecimiento más rápido de las cuentas a cobrar que el de los ingresos. • Respuestas incongruentes, vagas o poco verosímiles de la dirección o de los empleados en las indagaciones o los procedimientos analíticos realizados. • Discrepancias inusuales entre los registros de la entidad y las respuestas de confirmación. • Número elevado de abonos y otros ajustes realizados en los registros de las cuentas a cobrar. • Diferencias sin justificar o inadecuadamente justificadas entre el libro auxiliar de cuentas a cobrar y la cuenta de control, o entre los estados de cuenta de los clientes y el libro auxiliar de cuentas a cobrar. • Inexistencia o ausencia de cheques cancelados en circunstancias en las que los cheques cancelados normalmente se devuelven a la entidad con el extracto bancario. • Desaparición de existencias o de activos físicos de magnitud significativa. • Evidencia electrónica no disponible o pérdida de ella, cuando ello resulte incongruente con las prácticas o políticas de conservación de registros de la entidad. • Menos respuestas a las confirmaciones de lo previsto o un mayor número de respuestas de lo previsto. • Imposibilidad de presentar evidencia de las actividades de desarrollo de sistemas clave y de prueba e implementación de cambios en los programas en relación con los cambios y desarrollos de sistemas del año en curso.

Relaciones difíciles o inusuales entre el auditor y la dirección, entre las que cabe citar:

• Denegación de acceso a los registros, a las instalaciones, a determinados empleados, clientes, proveedores u otras personas de las que podría obtenerse evidencia de auditoría. • Presiones indebidas de plazos impuestas por la dirección para resolver cuestiones complejas o controvertidas. • Quejas de la dirección sobre el modo en que se realiza la auditoría o intimidación por parte de la dirección a los miembros del equipo del encargo, especialmente en relación con la valoración crítica por el auditor de la evidencia de auditoría o en la resolución de posibles desacuerdos con la dirección. • Retrasos inusuales de la entidad para facilitar la información solicitada. • Falta de disposición para facilitar al auditor el acceso a los archivos electrónicos clave para realizar pruebas sobre ellos mediante técnicas de auditoría asistidas por ordenador. • Denegación de acceso a personal de operaciones e instalaciones de TI clave, incluido el personal de seguridad, operaciones y desarrollo de sistemas. • Falta de disposición para añadir o revisar información revelada en los estados financieros a fin de hacerlos más completos y comprensibles. • Falta de disposición para tratar las deficiencias identificadas en el control interno oportunamente.

Otros

• Falta de disposición de la dirección para permitir que el auditor se reúna en privado con los responsables del gobierno de la entidad. • Políticas contables que parecen estar en desacuerdo con lo normal en el sector. • Cambios frecuentes en las estimaciones contables que no parecen derivarse de cambios de circunstancias. • Tolerancia ante el incumplimiento del código de conducta de la entidad.

Texto tomado de Anexo 4 del Decreto Único Reglamentario 2420 de 2015. Texto tomado de los anexos del Decreto Único Reglamentario 2420 de 2015 y sus modificaciones, que incorporan al ordenamiento colombiano las Normas Internacionales de Información Financiera y de Aseguramiento. Se publica como material de consulta: no sustituye la edición oficial de la norma ni constituye asesoría profesional.

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